Mit dem Betrugsbekämpfungsgesetz 2025 hat der Gesetzgeber die insolvenzrechtliche Behandlung der Immobilienertragsteuer grundlegend neu geregelt. Die Änderung betrifft alle Liegenschaftsverwertungen in Insolvenzverfahren ab 1. Jänner 2026 – mit erheblichen Auswirkungen für Absonderungsgläubiger, Insolvenzverwalter und die Beratungspraxis.
Das Wichtigste in Kürze
Seit 1. Jänner 2026 ist die Immobilienertragsteuer (ImmoESt) aus der Verwertung absonderungsbelasteter Liegenschaften im Insolvenzverfahren als Sondermasseforderung zu qualifizieren. Der Gesetzgeber hat damit die bisherige OGH-Rechtsprechung ausdrücklich überholt.
Gesetzliche Grundlage
Die Neuregelung findet sich in § 211a Abs 3 BAO, eingefügt durch das Betrugsbekämpfungsgesetz 2025 Teil Steuern (BGBl I Nr 98/2025). Die Bestimmung ist mit 1. Jänner 2026 in Kraft getreten (§ 323 Abs 90 BAO).
Wortlaut der neuen Bestimmung
„Der Erlös aus der Verwertung einer Liegenschaft, die Gegenstand eines Absonderungsanspruches gemäß § 48 Abs 1 IO ist, bildet im Insolvenzverfahren eine Sondermasse. Aus dieser ist die Immobilienertragsteuer gemäß § 30b Abs 1 EStG 1988 bzw die besondere Vorauszahlung gemäß § 30b Abs 4 EStG 1988 im Rang des § 216 Abs 1 Z 2 der Exekutionsordnung – EO, RGBl Nr 79/1896, zu entrichten."
Bisherige Rechtslage: Die OGH-Judikatur
Vor dieser Gesetzesänderung qualifizierte der Oberste Gerichtshof die Immobilienertragsteuer in ständiger Rechtsprechung als Masseforderung, die ausdrücklich nicht zu den Sondermassekosten zählt.
In der Leitentscheidung OGH 8 Ob 141/12m vom 28. Mai 2013 lehnte das Höchstgericht die Einordnung der ImmoESt als Sondermasseforderung ab. Die Begründung: Die ImmoESt sei als Einkommensteuer eine Personensteuer und daher der allgemeinen Insolvenzmasse zuzuordnen. Sie solle nicht die Befriedigungsaussichten der Absonderungsgläubiger schmälern.
Die drei Kernelemente der Neuregelung
Der Gesetzgeber hat mit § 211a Abs 3 BAO nunmehr kodifiziert:
- Sondermassebildung: Der Verwertungserlös einer absonderungsbelasteten Liegenschaft bildet eine Sondermasse.
- Vorrangige Befriedigung: Die ImmoESt (einschließlich der besonderen Vorauszahlung nach § 30b Abs 4 EStG) ist aus dieser Sondermasse zu entrichten.
- Rangordnung: Die Berichtigung erfolgt im Rang des § 216 Abs 1 Z 2 EO – also gleichrangig mit den Kosten der Versteigerung und anderen bevorzugten Forderungen.
Praktische Auswirkungen
Für Absonderungsgläubiger (insbesondere Hypothekargläubiger)
Die Neuregelung verschlechtert die Befriedigungsaussichten der Absonderungsgläubiger. Die ImmoESt ist nun vorrangig aus dem Verwertungserlös der Liegenschaft zu zahlen und reduziert damit den zur Verteilung stehenden Befriedigungsfonds. Bei höheren stillen Reserven in der Liegenschaft kann dies spürbare Auswirkungen auf die Quote haben.
Praxishinweis: Bei der Bewertung von Sicherheiten sollte künftig die potenzielle ImmoESt-Belastung einkalkuliert werden.
Für die allgemeine Insolvenzmasse
Die allgemeine Masse wird entlastet: Die ImmoESt ist nicht mehr als Masseforderung aus den allgemeinen Massemitteln zu bedienen. Dies kann die Befriedigungsaussichten der übrigen Massegläubiger verbessern.
Für Insolvenzverwalter
Bei der Verwertung absonderungsbelasteter Liegenschaften ist die ImmoESt nunmehr zwingend als Sondermasseforderung zu berücksichtigen. Im Verteilungsverfahren ist sie entsprechend ihrer Rangordnung nach § 216 Abs 1 Z 2 EO zu behandeln.
Checkliste für Insolvenzverwalter:
- ImmoESt bei der Verwertungsplanung einkalkulieren
- Sondermasse korrekt abgrenzen
- Rangordnung im Verteilungsverfahren beachten
- Absonderungsgläubiger über reduzierte Befriedigungsaussichten informieren
Zeitlicher Anwendungsbereich
Die Regelung gilt für alle Liegenschaftsverwertungen in Insolvenzverfahren ab dem 1. Jänner 2026 – unabhängig davon:
- wann das Insolvenzverfahren eröffnet wurde
- wann die Liegenschaft erworben wurde
- Maßgeblich ist allein der Zeitpunkt der Verwertung.
Fazit
Mit § 211a Abs 3 BAO vollzieht der Gesetzgeber einen Paradigmenwechsel in der insolvenzrechtlichen Behandlung der Immobilienertragsteuer. Die Neuregelung hat weitreichende Auswirkungen auf die Verteilungspraxis und erfordert eine Anpassung der Beratungs- und Verwertungsstrategien.
Für Absonderungsgläubiger bedeutet die Änderung eine Verschlechterung ihrer Position; für die allgemeine Masse eine Entlastung. Insolvenzverwalter müssen die neue Rechtslage bei jeder Liegenschaftsverwertung ab 2026 zwingend berücksichtigen.
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